VERGİ SUÇLARINDA ETKİN PİŞMANLIK OLMAKSIZIN UYARLAMA YARGILAMASI

VERGİ SUÇLARINDA ETKİN PİŞMANLIK OLMAKSIZIN UYARLAMA YARGILAMASI

Vergi kaçakçılığı suçu, 213 sayılı VUK (Vergi Usul Kanunu)’un 359. maddesinde düzenlenmiştir. İlgili madde birçok fıkra ve hükümden oluştuğu gibi birden fazla farklı suçun düzenlendiği bir normdur. İlgili hükümde suç eylemleri ayrı ayrı izah edilerek a, b, c, ç ve d fıkraları ile toplam 5 fıkrada farklı suçlar tanımlanmış ve cezası belirtilmiştir. Örneğin sahte fatura düzenleme VUK md. 359/b’de düzenlenip 3 yıldan 8 yıla kadar hapis cezası öngörülmüşken; vergi incelemesindeki iken defterleri ibraz etmeme, gizleme eylemi ise VUK md. 359/a-2’de düzenlenip 18 aydan 5 yıla kadar hapis cezası öngörülmüştür. Ancak bu yazımızda VUK 359 bağlamındaki suç tiplerini değil; 15/04/2022 tarihinde yürürlüğe giren 7394 sayılı “torba yasa” ile birlikte bu suç tiplerinin birden fazla kez işlenmesi durumunda hükmedilecek neticeten cezanın nasıl tayin edileceği, önceki Yargı uygulamamızın nasıl olduğu ve infaz aşamasında hükümlü lehine bu yasanın uygulanması “uyarlama yargılaması” durumu Yargımızdaki pratiklerle izah etmeye çalışacağız.

Vergi kaçakçılığı suçları, vergisel yükümlülüklerin yahut sorumluluklara aykırı davranışların yaptırıma bağlandığı suç tipidir. Devlet bu cezaların ihdası ile vergi gelirini koruyup, vergi kaybını önlemek istemektedir. Zaten tespiti sağlanan bu ihlallere tarh – tahakkuk işlemleri gerçekleştiriliyor, vergi zıyaı yaptırımı uygulanıyor, gecikme zammı uygulanıyor. Yani muhatap vergisel boyutta da bir yaptırıma maruz kalıyor. Ancak bunlara ilave olarak bazı vergisel ihlal ya da yükümlülüklere aykırı davranışlarda yasa koyucu ceza hukuku boyutundan da azımsanmayacak ciddi bir yaptırım mekanizması getirerek vergi güvenliğini üst seviyede korumaya almaktadır.

İşte bu yazımızda yalnızca cezai boyuttan durumu ele alıp (tarh – tahakkuk edilen vergi, vergi ziyaı yahut gecikme zammı bu yazımızın konusu olmayıp) bir mükellefin birden fazla kez bu ihlalleri gerçekleştirmesi durumunda neticeten hükmedilecek cezada 7394 sayılı yasa öncesi durum ile 15/04/2022 yürürlük tarihli 7394 sayılı yasa sonrası durum ve hükümlünün bu yasa sonrası vaziyetten istifade etmesinin izahati yapılacaktır.

            7394 Sayılı Yasa Öncesi Durum:

            15/04/2022 tarihinden evvel (7394 sayılı yasanın yürürlük tarihi) vergi kaçakçılığı suçu farklı takvim yılı ya da farklı vergilendirme döneminde işlenmişse her bir dönem için ayrı ayrı cezalandırma yoluna gidilmekte idi. Mesela X kişisi 2008 – 2009 – 2010 – 2011 – 2012 yıllarında sahte fatura düzenleme suçu Mahkemece sabit görülmesi durumunda hakkında VUK 359/b-1 hükmünden 3 yıl hapis cezasına (5 kez) çarptırılmakta idi. Yani X kişisinin müddetnamesinde totalde 15 yıllık bir infaz söz konusu olmakta idi.

            Vergi kaçakçılığı suçu aynı takvim yılı yahut vergilendirme dönemi içerisinde birden fazla kez işlemiş olsa idi 7394 sayılı yasa öncesinde TCK 43 zincirleme suç hükümleri uygulama alanı buluyordu. Mesela X kişisi sadece 2013 takvim yılı içerisinde 14/01/2013 – 21/06/2013 ve 03/10/2013 yıllarında defter kayıt ve belgeleri ibraz etmemesi suçunun sabit olması durumunda hakkında VUK 359/a-2 hükmünden tek 18 Ay hapis cezası verilmemekte ve bu temel ceza TCK 43 bağlamında ¼ ile ¾ arasında artırılarak neticeten ceza verilmekte idi. Yani X kişisi hakkında aynı takvim yılında işlediği kabul edilen üç ayrı fiilden dolayı ayrı ayrı 3 kez cezalandırılması söz konusu değildi.

            Kısaca 15/04/2022 tarihi öncesi Yargı uygulamamızda Vergi Usul Kanununa muhalefet suçlarında ayrı takvim yılı veya vergilendirme döneminde işlenen birden fazla aynı suç varsa her biri ayrı, bağımsız, müstakil bir suç kabul edilirken; aynı takvim yılı veya vergi dönemi içerisinde birden fazla aynı suç varsa tek suç kabul edilerek TCK 43 zincirleme suç hükümleri de uygulanarak neticeten ceza belirlenmekte idi.

            7394 Sayılı Yasa Sonrası Durum

Bahsettiğimiz üzere mezkur yasa 15/04/2022 tarihinde yürürlüğe girdi ve vergi kaçakçılığı suçlarında hükmedilen neticeten cezalarda kanaatimizce devrim niteliğinde bir değişikliğe gidildi. Önceki durumu yukarıdaki başlık altında izah etmiş idik. İlgili yasal hüküm “…Bu maddede düzenlenen suçların birden fazla takvim yılı veya vergilendirme dönemi içinde aynı suç işleme kararının icrası kapsamında işlenmesi halinde, Türk Ceza Kanununun 43 üncü maddesi uygulanır…” şeklindedir.

Bu yasa sonrasında vergi kaçakçılığı suçlarında aynı suçun farklı takvim yılı veya vergilendirme dönemi içerisinde birden fazla kez işlenmesi durumunda aynı suçun icrası kapsamında kaldığı kabulüyle her bir takvim yılı için ayrı, bağımsız bir suç değil tek bir suçun oluştuğu kabul edilmiş ve TCK 43 bağlamında zincirleme suç hükümleri de uygulanarak neticeten ceza tayini yapılması gerektiği kabul edilmiştir. Mesela yukarıda bahsettiğimiz örneği doğrudan bu yasa sonrası duruma uygulayalım, X kişisi 2008 – 2009 – 2010 – 2011 – 2012 yıllarında sahte fatura düzenleme suçu Mahkemece sabit görülmesi durumunda hakkında VUK 359/b-1 hükmünden temelde 3 yıl hapis cezasına çarptırılacak (cezanın alt sınırdan verildiği faraziyesinde) ve TCK 43 uygulanarak işbu temel ceza ¼ ile ¾ arasında artırılarak neticeten cezaya hükmolunacaktır. ¼ artırımla cezaya hükmolunursa 3 yıl 9 ay infaz edilmesi gereken ceza olarak tayin edilecektir. Eski düzenlemede ise 5 kez 3 yıl infazı söz konusu olduğundan 15 yıllık bir infaz söz konusu idi ancak bu düzenleme son derece şüpheli/sanık/hükümlü lehinde olacak şekilde yapıldığı açıkça ortadadır.

Peki, yeni yasa dönemi ceza tayininde aynı takvim yılı içerisinde yahut vergilendirme dönemi içerisinde aynı suçun birden fazla kez işlenmesi durumunda da TCK 43 zincirleme suç hükümleri uygulanacak mıdır? Burada ise Yargıtay, aynı takvim yılı veya vergilendirme dönemi içerisinde birden fazla kez aynı suçun işlenmesi durumunda temel cezanın belirlenmesinde dikkate alınması gerektiği ve şartları varsa (başka takvim yılı ya da vergi dönemine sirayet eden eylem olması halinde) TCK 43 uygulamasındaki alt sınır – üst sınır belirlemede önemi olduğuna atıfta bulunmuştur. (Yargıtay 11. CD, E.2023/5541, K.2024/5625, T.29/04/2024 içtihadında bu husus teferruatlıca izah edilmiştir.)

  Ancak şu hususa da dikkat çekmekte fayda görüyoruz. Bilindiği üzere vergi kaçakçılığı suçu VUK madde 359’da 5 fıkrada (a,b,c,ç,d) düzenlenmiştir. Zincirleme suç hükümlerinin uygulanması için aynı suçun farklı takvim yıllarında birden fazla kez işlenmesi halinde uygulanmaktadır. Aynı suç kavramını Yargıtay VUK 359 bağlamında aynı fıkra bağlamındaki seçimlik hareketler olarak kabul etmektedir. Mesela birden fazla fiil ve bu fiillerin hepsi 359/b dâhilinde ise zincirleme suç hükümlerini uygulamaktadır. Ancak birden fazla fiilin bir kısmı başka fıkrada bir kısmı başka fıkrada düzenlenmişse o zaman müstakil ve bağımsız ayrı ayrı suçlar olduğunu kabul edilmektedir. Bir örnekle izah etmek gerekirse; X kişisi 2011 yılında VUK 359/b’de yer alan sahte belge düzenleme veya kullanma 2012 yılında da yine 359/b’de düzenlenen başka bir eylemi gerçekleştirmesi durumunda zincirleme suç hükümleri uygulama alanı bulabilecektir. Ancak X kişisi 2011 yılında sahte fatura düzenlese (359/b), 2012 yılında defter kayıt ve belgeleri gizleme eyleminde suçu sabit bulunursa (359/a-2) zincirleme suç hükümleri uygulama imkânı bulmaz ve gerçek içtima yani bağımsız ayrı ayrı ceza verilmesi yoluna gidilecektir. (YCGK 04.03.2008 tarihli ve 47/43 sayılı kararı; Yargıtay 11.CD, E.2024/3434, K.2024/8357, T.25.06.2024 içtihatlarında bu husus alenen açıklığa kavuşturulmuştur.)

Bu yasa yürürlüğe girmesiyle soruşturma, kovuşturma ve infaz aşamasında uygulanmaya başlanmıştır. İnfazını tamamlayanlar için herhangi bir lehe husus elbette söz konusu değildir. Ancak hala infaz aşamasında olup eski uygulamaya göre cezasını infaz edenler de bu 7394 sayılı yasanın lehe vaziyetinden infazlarını durdurma imkânlarıyla istifade edebilirler. Buna da aşağıdaki son başlık altında değiniyoruz:

UYARLAMA YARGILAMASI:

Kesinleşmiş bir ceza hükmü olup infaz aşamasında iken hükümlü lehine yeni yasanın yürürlüğe girmesiyle bu yasanın sanık/hükümlü lehine uygulanması iktiza eder. İşte bunu uygulayabilmek için kesin hüküm verilen dosyaya uyarlama yargılaması yapılması (infaz durdurma talebiyle) talebi yapılmalı ve yeniden dosya açılarak, işbu dosyadan kaynaklı infaz durdurulmalıdır. Uyarlama yargılamasının kesinleşmesine kadar infaz duracağından buradaki süreçte koşullu salıverme, denetimli serbestlik, açık cezaevine ayrılma imkânlarına daha hızlı erişme yolunun açılacağı da izahtan varestedir. Yukarı kısımda da belirttiğimiz üzere infazı tamamlamışlar için uyarlama yargılaması açılma imkânı söz konusu değildir.

Uyarlama yargılamasında talebi değerlendiren merci dosyanın görüldüğü ceza mahkemesidir. Uyarlama talebi doğrudan mahkemeye yapılabileceği gibi savcılık kanalıyla mezkur talep mahkemeye de ulaştırılabilir. Bu talebin infaz durdurma içermesi sanık/hükümlü lehine olup uygulamada Mahkemelerin ağırlık olarak infaz durdurma kararları verdiğini söyleyebiliriz. Uyarlama yargılamasında istisnai durumlar haricinde duruşma açılır. Bu davalarda verilen kararlar kesin olmayıp bu kararlara karşı itiraz yasa yolunun açıktır. Son olarak şu hususu ifade etmekte de fayda görüyoruz ki; uygulamada zarar giderilmediği, etkin pişmanlık hükümlerinin uygulanma koşulları bulunmadığı gerekçesiyle uyarlama taleplerinin reddedildiğine dair Mahkemelerin hatalı yaklaşımları da olduğundan alanında uzman, konuya vakıf bir avukat ile sürecin yürütülmesini tavsiye ediyoruz.

BOYDAK HUKUK & DANIŞMANLIK

Av. Oğuz BOYDAK

Vergi Suçlarında Etkin Pişmanlık Olmaksızın Uyarlama Yargılaması.pdf

PDF dosyasını indir • 510KB